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Circolare n.16/2012 -Trattamento di fine mandato degli amministratori di società - Modalità di tassazione - Chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

05-03-2012
Trattamento di fine mandato degli amministratori di società - Modalità di tassazione - Chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate

CIRCOLARE N.16/2012

INDICE

1 Premessa
2 Esclusione della tassazione separata e applicazione della tassazione ordinaria
2.1 Ambito soggettivo di applicazione
2.2 TFM degli amministratori di società di capitali
2.3 Determinazione del limite di un milione di euro
2.4 Redditi corrisposti agli eredi
3 Decorrenza delle nuove disposizioni
4 Adempimenti dei sostituti d’imposta
5 Effetti del cambio di regime fiscale

1 PREMESSA
Con l’art. 24 co. 31 del DL 6.12.2011 n. 201 convertito nella L. 22.12.2011 n. 214, c.d. “Manovra Monti”, sono state introdotte deroghe al regime di tassazione separata:
• del trattamento di fine rapporto dei lavoratori dipendenti (TFR), delle indennità equipollenti e delle altre somme erogate una tantum in relazione alla cessazione del rapporto di lavoro dipendente (art. 17 co. 1 lett. a) del TUIR);
• delle indennità e delle altre somme percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, ad esempio il trattamento di fine mandato degli amministratori di società (art. 17 co. 1 lett. c) del TUIR).

Le nuove disposizioni sono state oggetto di chiarimenti da parte della circ. Agenzia delle Entrate 28.2.2012 n. 3.
Di seguito si analizzano le nuove disposizioni in materia di tassazione del trattamento di fine mandato degli amministratori di società (TFM), alla luce dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate.
2 ESCLUSIONE DELLA TASSAZIONE SEPARATA E APPLICAZIONE DELLA TASSAZIONE ORDINARIA
Le indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di cui all’art. 50 co. 1 lett. c-bis) del TUIR, ad esempio il trattamento di fine mandato degli amministratori di società (TFM), sono soggette a tassazione separata ai fini IRPEF se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto.
Per effetto delle nuove disposizioni, non è più soggetta al regime di tassazione separata, ma concorre alla formazione del reddito complessivo IRPEF tassato in via ordinaria, la quota delle indennità e dei compensi, erogati in denaro o in natura:
• collegati alla cessazione di un rapporto di amministrazione di società;
• che eccede l’importo complessivo di un milione di euro.

Con riferimento a tali indennità, pertanto, si ha uno sdoppiamento del regime fiscale:
• fino all’importo complessivo di un milione di euro tassazione separata, se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;
• importo eccedente un milione di euro tassazione ordinaria, anche se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto.
2.1 AMBITO SOGGETTIVO DI APPLICAZIONE
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che la nuova disciplina riguarda tutti i soggetti passivi IRPEF, residenti e non residenti in Italia.
Soggetti non residenti
In relazione ai soggetti non residenti, la nuova disciplina si applica limitatamente ai redditi che si considerano prodotti e tassabili in Italia, ai sensi:
• dell’art. 23 del TUIR;
• delle eventuali convenzioni contro le doppie imposizioni.
2.2 TFM DEGLI AMMINISTRATORI DI SOCIETÀ DI CAPITALI
L’art. 24 co. 31 terzo periodo del DL 201/2011 stabilisce che le nuove disposizioni “si applicano in ogni caso a tutti i compensi e indennità a qualsiasi titolo erogati agli amministratori delle società di capitali”.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, tale previsione, che ha dato luogo a numerosi dubbi interpretativi, “intende confermare la ratio della norma, senza nel contempo differenziarne l’applicazione con esclusivo riferimento agli amministratori di società di capitali. Anche nei confronti di questi ultimi, quindi, la disposizione in esame si applica ai compensi e alle indennità in denaro e in natura, comprese eventuali stock options, che eccedono l’importo di euro 1.000.000”.
Anche con riferimento alle indennità e ai compensi corrisposti per la cessazione del mandato degli amministratori di società di capitali, pertanto, si ha uno sdoppiamento del regime fiscale:
• fino all’importo complessivo di un milione di euro tassazione separata, se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;
• importo eccedente un milione di euro tassazione ordinaria, anche se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto.

Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate, gli amministratori di società di capitali non subiscono quindi un regime di tassazione diverso e più penalizzante rispetto agli amministratori di società di persone.
Prima di tale intervento ufficiale, infatti, l’orientamento prevalente in dottrina, sulla base del dato letterale della norma, era quello di ritenere che, per effetto del DL 201/2011, il TFM degli amministratori di società di capitali dovesse essere sempre tassato in via ordinaria, indipendentemente dal relativo importo.
2.3 DETERMINAZIONE DEL LIMITE DI UN MILIONE DI EURO
Secondo l’Agenzia delle Entrate:
• ai fini della verifica del superamento del suddetto limite di un milione di euro, occorre considerare l’importo delle indennità di cui all’art. 17 co. 1 lett. a) e c) del TUIR complessivamente erogate;
• la nuova disciplina è applicabile anche qualora il superamento dell’importo di un milione di euro si verifichi per effetto di erogazioni:
– non contestuali nel corso del medesimo periodo d’imposta;
– ovvero effettuate in diversi periodi d’imposta.
2.4 REDDITI CORRISPOSTI AGLI EREDI
Secondo l’Agenzia delle Entrate, esula dal campo di applicazione della nuova disciplina l’ipotesi in cui le indennità e i compensi siano erogati agli eredi o aventi diritto dell’amministratore deceduto.
La tassazione separata sarà quindi applicabile anche in caso di superamento (in capo al de cuius) del limite di un milione di euro.
3 DECORRENZA DELLE NUOVE DISPOSIZIONI
Le nuove disposizioni in materia di tassazione ordinaria, in luogo della tassazione separata, si applicano retroattivamente, con riferimento alle indennità ed ai compensi il cui diritto alla percezione è sorto a decorrere dall’1.1.2011.

Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, nell’effettuare la verifica del superamento del limite di un milione di euro, “occorre considerare anche eventuali pregresse anticipazioni e acconti relativi a TFR il cui diritto alla percezione è sorto a decorrere dal 1° gennaio 2011, fermo restando che l’importo già oggetto di tassazione separata anche se in via provvisoria non concorre alla formazione del reddito complessivo”.
Tali criteri devono ritenersi applicabili anche in relazione al TFM degli amministratori.
4 ADEMPIMENTI DEI SOSTITUTI D’IMPOSTA
Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate, i sostituti d’imposta devono:
• operare le ritenute sulle indennità e somme in esame tenendo conto che l’importo eccedente un milione di euro concorre alla formazione del reddito complessivo;
• rideterminare la tassazione cui sono soggette le indennità e somme in esame, sulla base dei chiarimenti forniti, liquidando distintamente l’imposta dovuta a titolo di tassazione separata da quella dovuta a titolo di tassazione ordinaria, nonché da quella eventualmente dovuta ad altro titolo;
• comunicare al percettore l’esito della nuova liquidazione, mediante la predisposizione del modello CUD 2012, ovvero di un nuovo modello CUD 2012.

Le somme versate dal sostituto d’imposta con il codice tributo della tassazione separata, risultanti eccedenti rispetto a quelle effettivamente dovute in seguito alla riliquidazione effettuata:
• devono essere considerate come versate a titolo di acconto della tassazione ordinaria dovuta dal percipiente;
• potranno quindi essere scomputate nella dichiarazione dei redditi relativa al 2011 (modelli UNICO 2012 PF o 730/2012).
5 EFFETTI DEL CAMBIO DI REGIME FISCALE
Il concorso alla formazione del reddito complessivo IRPEF, tassato in via ordinaria, della quota di indennità e compensi che precedentemente erano tassati separatamente, comporta inoltre che, in particolare;
• diventano dovute le relative addizionali regionali e comunali;
• diventa dovuto anche il contributo di solidarietà del 3%, qualora il reddito complessivo ecceda l’importo di 300.000,00 euro;
• si modifica il reddito complessivo rilevante per la determinazione della spettanza e della misura delle detrazioni d’imposta per tipologie reddituali e per carichi di famiglia;
• varia la base di riferimento per il calcolo degli acconti.

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